При расчетах с иностранным принципалом НДС можно выделять в составе вознаграждения

При расчетах с иностранным принципалом НДС можно выделять в составе вознаграждения

Об актуальных изменениях в КС узнаете, став участником программы, разработанной совместно с ЗАО “Сбербанк-АСТ”. Слушателям, успешно освоившим программу выдаются удостоверения установленного образца.

В рамках круглого стола речь пойдет о Всероссийской диспансеризации взрослого населения и контроле за ее проведением; популяризации медосмотров и диспансеризации; всеобщей вакцинации и т.п.

Программа, разработана совместно с ЗАО “Сбербанк-АСТ”. Слушателям, успешно освоившим программу, выдаются удостоверения установленного образца.

Российская организация по договору поставки реализовала иностранному покупателю (Швейцария) товар. С покупателем заключено отдельное соглашение, в соответствии с которым российская организация (агент) от своего имени, но за счет иностранной организации (принципала) организует доставку товара покупателя (принципала) с привлечением третьих лиц.
1. Облагаются ли НДС услуги третьих лиц и вознаграждение агента?
2. Как рассчитывается ставка НДС на вознаграждение агента?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:
1. Местом реализации агентских услуг, оказываемых в рассматриваемой ситуации российской организацией иностранному принципалу, является территория РФ. Следовательно, вознаграждение агента облагается НДС по ставке 20%.
Порядок исчисления НДС со стоимости вознаграждения зависит от условий агентского договора. Так, если договором предусмотрено, что его цена определена без учета НДС, то дополнительно к сумме вознаграждения агент начисляет НДС по ставке 20% и предъявляет его принципалу. Если же указано, что сумма вознаграждения включает в себя НДС, либо в договоре не установлен порядок исчисления НДС, то агент вправе применить расчетную ставку 20/120 для определения суммы НДС со своего вознаграждения (смотрите пример в письме Минфина России от 20.04.2018 N 03-07-08/26658).
2. Местом оказания услуг третьих лиц, привлекаемых агентом для осуществления транспортировки товара Принципала, признается территория РФ, и они облагаются НДС в соответствии с положениями Главы 21 НК РФ. В то же время оказание услуг по международной перевозке товаров – когда пункт отправления или назначения расположен за пределами РФ – облагается НДС по ставке 0% (если только исполнители таких услуг не воспользовались правом на отказ от применения нулевой ставки и не производят налогообложение таких операций по ставке 20%).

Обоснование позиции:
В соответствии с п. 1 ст. 1005 ГК РФ по агентскому договору одна сторона (агент) обязуется за вознаграждение совершать по поручению другой стороны (принципала) юридические и иные действия от своего имени, но за счет принципала либо от имени и за счет принципала.
По сделке, совершенной агентом с третьим лицом от своего имени и за счет принципала, приобретает права и становится обязанным агент, хотя бы принципал и был назван в сделке или вступил с третьим лицом в непосредственные отношения по исполнению сделки.
По сделке, совершенной агентом с третьим лицом от имени и за счет принципала, права и обязанности возникают непосредственно у принципала.

Вознаграждение агента

Согласно пп. 5 п. 1 ст. 148 НК РФ местом реализации работ (услуг), не предусмотренных подпунктами 1-4.1, 4.4 п. 1 ст. 148 НК РФ, признается территория РФ, если деятельность лиц, оказывающих услуги, осуществляется на территории РФ.
Поскольку услуги, оказываемые по агентским договорам, в подпунктах 1-4.1, 4.3 п. 1 ст. 148 НК РФ не поименованы*(1) и в рассматриваемом случае такие посреднические услуги оказываются российской организацией (агент), то местом реализации таких услуг признается территория РФ, и, соответственно, такие услуги подлежат налогообложению НДС в РФ, вне зависимости от того, действует ли агент от собственного имени или от имени принципала. Данная позиция подтверждается письмами Минфина России от 26.03.2018 N 03-07-08/18809, от 22.02.2018 N 03-07-08/11179, от 30.10.2015 N 03-07-08/62571, от 06.03.2015 N 03-07-08/12210.

Ставка НДС

Согласно п. 1 ст. 156 НК РФ налогоплательщиками, осуществляющими предпринимательскую деятельность в интересах другого лица на основе агентских договоров, налоговая база определяется как сумма дохода, полученная ими в виде вознаграждений (любых иных доходов) при исполнении указанных договоров.
Порядок исчисления НДС со стоимости вознаграждения зависит от условий конкретного договора (смотрите также письмо ФНС России от 05.10.2016 N СД-4-3/18862@).
Если договором предусмотрено, что его цена определена без учета НДС, то сумма этого налога определяется как произведение цены договора и налоговой ставки, установленной п. 2 или п. 3 ст. 164 НК РФ (“сверх цены договора” по ставке 20%).
В то же время в случае, если договором предусмотрено, что цена договора включает в себя НДС, или из условий договора неясен порядок определения исчисления НДС (например, не указано, что стоимость услуг определена с учетом НДС), сумма этого налога определяется расчетным путем. В этом случае исполнитель (агент) обязан “выделить” НДС из цены договора посредством применения расчетной ставки. Об этом сообщается в п. 17 постановления Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 N 33 (о допустимости его применения, когда в агентском договоре сумма НДС не указана, разъяснено, например, в письме Минфина России от 20.04.2018 N 03-07-08/26658).
То есть, если в договоре сумма НДС прямо не указана и иное не следует из обстоятельств, предшествующих заключению договора (или прочих условий договора), агент вправе применить расчетную ставку 20/120 для определения суммы НДС со своего вознаграждения.

Услуги привлекаемых агентом для транспортировки товара исполнителей

Местом оказания транспортных услуг, осуществляемых российскими организациями и ИП*(2), признается территория РФ, если пункт отправления и (или) пункт назначения находятся на территории РФ. Данное правило определения места оказания услуг не ставится в зависимость о того, кем приобретаются услуги – иностранным заказчиком либо российским агентом (в т.ч. от имени иностранного заказчика).
В то же время оказание услуг по международной перевозке товаров – когда пункт отправления или назначения расположен за пределами РФ – облагается НДС по ставке 0% (пп. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ).
При применении пп. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ необходимо учитывать, что в соответствии с п. 18 постановления Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 N 33 оказание услуг, поименованных в данной норме, несколькими лицами (множественность лиц на стороне исполнителя или привлечение основным исполнителем третьих лиц (субисполнителей)) само по себе не препятствует применению налоговой ставки 0% всеми участвовавшими в оказании услуг лицами.
В связи с этим налоговую ставку 0% применяют также перевозчики, оказывающие услуги по международной перевозке товаров на отдельных этапах перевозки (абзац 1-2 пп. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ), лица, привлеченные экспедитором для оказания отдельных транспортно-экспедиционных услуг (абзац 5 пп. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ).
При этом по смыслу положений данного подпункта его действие распространяется на транспортные, транспортно-экспедиционные услуги, оказываемые в отношении товаров, являющихся предметом международной перевозки, вне зависимости от того, выступает ли организатором международной перевозки сам экспедитор либо заказчик транспортно-экспедиционных услуг, либо иное лицо, в т.ч. агент*(3).
С 1 января 2018 года (Федеральный закон от 27.11.2017 N 350-ФЗ) на основании п. 7 ст. 164 НК РФ при выполнении работ (оказании услуг), предусмотренных, в частности, пп. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ в отношении таких работ (услуг), налогоплательщик вправе отказаться от нулевой ставки НДС и производить налогообложение таких операций по ставкам, указанным в п.п. 2 и 3 ст. 164 НК РФ (10% и 20%).
При этом налогоплательщик вправе не применять ставку НДС 0% только в отношении всех осуществляемых им операций, предусмотренных абзацем 1 п. 7 ст. 164 НК РФ. Не допускается применение разных налоговых ставок в зависимости от того, кто является покупателем (приобретателем) соответствующих товаров (работ, услуг). Подробнее смотрите в Энциклопедии решений. Условия и порядок отказа от нулевой ставки НДС при экспорте.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Ткач Ольга

Ответ прошел контроль качества

25 января 2019 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.

————————————————————————
*(1) А также не связаны с приобретением агентом от имени принципала услуг, указанных в пп. 4 п. 1 ст. 148 НК РФ. Напомним, что пп. 4 п. 1 ст. 148 НК РФ устанавливает, что в целях главы 21 НК РФ местом реализации работ (услуг) признается территория РФ, только если покупатель работ (услуг) осуществляет деятельность на территории РФ. Указанная норма применяется, в частности, при:
– оказании консультационных, юридических, бухгалтерских, аудиторских, инжиниринговых, рекламных, маркетинговых услуг, услуг по обработке информации, за исключением услуг, указанных в п. 1 ст. 174.2 НК РФ, а также при проведении научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ;
– услуг по сдаче в аренду движимого имущества (за исключением наземных транспортных средств);
– оказании услуг агента, привлекающего от имени основного участника контракта лицо (организацию или физическое лицо) для оказания услуг, предусмотренных пп. 4 п. 1 ст. 148 НК РФ (восьмой абзац пп. 4 п. 1 ст. 148 НК РФ).
*(2) Либо иностранными лицами, не состоящими на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков, в случае, если пункты отправления и назначения находятся на территории РФ (за исключением услуг по перевозке пассажиров и багажа, оказываемых иностранными лицами не через постоянное представительство этого иностранного лица).
*(3) Если оказывающее транспортные услуги лицо не обладает сведениями об экспортном характере товара и привлекается к перевозке товаров (организации перевозки) только в границах территории РФ, то на основании п. 3 ст. 164 НК РФ НДС может исчисляться им по ставке 18% (п. 7 письма ФНС России от 09.07.2018 N СА-4-7/13130).

Особенности агентского договора в бухгалтерском учете

Агентский договор: виды и правила

Сущность агентского (посреднического) договора сводится к наличию между 2 сторонами сделки (продавцом и покупателем) третьего лица (посредника), в роли которого могут выступать:

Деятельность посредника заключается в осуществлении от своего имени или от имени поручителя (комитента, принципала, доверителя) юридически значимых действий, приводящих к возникновению последствий этих действий у поручителя.

Несмотря на то что в ГК РФ (гл. 52) агентский договор выделяется в самостоятельный вид, он, по сути, объединяет два вида договоров:

  • поручения (гл. 49), когда агент действует от своего имени и он же приобретает права/обязанности по сделке;
  • комиссии (гл. 51), когда агент выступает от имени поручителя и права/обязанности по сделке возникают непосредственно у поручителя.

Значение для бухучета имеют следующие особенности агентских договоров:

  • доходы и расходы по посредническим сделкам возникают у поручителя;
  • доходом посредника становится агентское вознаграждение, выплачиваемое ему поручителем;
  • полученные посредником в связи с возложенным на него поручением деньги и имущество поручителя являются только средствами для исполнения поручения и в доходах/расходах посредника не отражаются;
  • затраты посредника, связанные с исполнением агентского договора и возмещаемые ему поручителем, не составляют доходов/расходов посредника;
  • объемы выполненных посредником функций и понесенных им возмещаемых затрат, подтвержденных документами, отражаются в отчете посредника, который является первичным учетным документом для поручителя и считается принятым, если он не имеет возражений по нему.

Существуют две основные схемы действий, проходящих через посредника:

При заключении агентских договоров бухгалтерский учет следует организовывать с помощью проводок через счет 76 с детализацией видов расчетов по аналитике. Доходы посредника в зависимости от учетной политики могут формироваться как на счете 90, так и 91.

Учет продаж через агента

Действуя от имени поручителя, агент, по существу, оказывает ему услугу по поиску покупателя. Документы для покупателя оформляются фактическим продавцом, и у него же формируются доходы/затраты по сделке:

  • показывается реализация: Дт 62 Кт 90;
  • начисляется НДС по агентскому договору с реализации: Дт 90 Кт 68;
  • принимаются в затраты услуги агента и возмещаемые ему расходы: Дт 20 (26, 44) Кт 76;
  • выделяется и принимается к вычету НДС с услуг агента и возмещаемых ему расходов:
    • Дт 19 Кт 76;
    • Дт 68 Кт 19;
  • осуществляются расчеты с агентом: Дт 76 Кт 51;
  • общая сумма затрат, включающая также собственные расходы поручителя, уменьшает доход от реализации: Дт 90 Кт 20 (23, 25, 26, 41, 43, 44).

У агента в этом случае в учете:

  • отразится доход по оказанным услугам: Дт 76 Кт 90;
  • выделится НДС: Дт 90 Кт 68;
  • будут учтены возмещаемые затраты по оказанию услуг: Дт 76 Кт 60;
  • поступят деньги от поручителя за услугу и в возмещение затрат: Дт 51 Кт 76.

О том, когда услуги агента не нужно облагать НДС, читайте в статье «Какие услуги посредника не облагаются НДС».

Когда агент действует от своего имени, документы для покупателя оформляет он сам и все расчеты проходят через него. Однако полученный для продажи товар остается собственностью поручителя. Поступающие от покупателя денежные средства также являются средствами поручителя. Вознаграждение, предназначенное ему, агент, как правило, удерживает из полученной от покупателя суммы, прежде чем перечислить ее поручителю.

Для таких агентских договоров бухгалтерский учет организуется по следующим правилам:

  • поступление товара, предназначенного для продажи, у агента отразится за балансом проводкой: Дт 004;
  • отгрузка будет показана им по полной продажной стоимости в корреспонденции счета расчетов с покупателем со счетом учета расчетов с поручителем: Дт 62 Кт 76;
  • одновременно товар спишется с забалансового счета: Кт 004;
  • деньги, поступившие от покупателя, учитывают в обычном порядке (в т. ч. по авансам): Дт 51 Кт 62.

Причем обязанность начислить НДС с поступивших от покупателя авансов ложится на поручителя.

Как правильно перевыставить счета-фактуры по агентскому договору читайте здесь.

Через проводки по счету 76 формируется доход посредника и сумма, предназначенная к перечислению поручителю:

  • учитывается вознаграждение посредника: Дт 76 Кт 90;
  • начисляется НДС на вознаграждение: Дт 90 Кт 68;
  • отражаются возмещаемые поручителем затраты посредника: Дт 76 Кт 60;
  • итоговая сумма долга перед поручителем перечисляется ему: Дт 76 Кт 51.

У поручителя проводки по продаже и учету затрат будут такими же, как при реализации от его имени, с той только разницей, что величина отгрузки будет соответствовать указанной в документах, составленных на имя покупателя посредником, исчезнет проводка по оплате посреднику и появятся дополнительные проводки по учету отгрузки и оплаты от покупателя:

  • передан товар для реализации посреднику: Дт 45 Кт 41 (43);
  • в момент продажи переданного товара: Дт 90 Кт 45;
  • поступление денег поручителю от посредника (за вычетом его вознаграждения и возмещаемых расходов): Дт 51 Кт 62;
  • учет в причитающихся к поступлению от покупателя средствах сумм вознаграждения и возмещаемых расходов, удержанных посредником: Дт 76 Кт 62.

О правилах оформления счетов-фактур при продажах с привлечением посредника читайте в материале «Как оформлять счета-фактуры при продаже товаров через посредника?».

Учет закупок через агента

Если агент действует от имени покупателя, он фактически оказывает ему услугу по поиску поставщика. Документы продавец оформит сразу на поручителя, а услуги посредника покупатель возьмет в затраты:

  • получен товар (работы, услуги): Дт 10 (20, 23, 25, 26, 41, 44) Кт 60;
  • выделен и принят к вычету НДС по покупке:
    • Дт 19 Кт 60;
    • Дт 68 Кт 19;
  • приняты в затраты услуги агента и возмещаемые ему расходы: Дт 10 (15, 20, 23, 25, 26, 41, 44) Кт 76;
  • выделен и принят к вычету НДС с услуг агента и возмещаемых ему расходов:
    • Дт 19 Кт 76;
    • Дт 68 Кт 19;
  • осуществлены расчеты с агентом: Дт 76 Кт 51.

У агента в такой ситуации проводки по отражению дохода будут такими же, как при его привлечении к продажам от имени поручителя.

Агент, действующий при закупках от своего имени, получит документы на приобретение, оформленные на себя. Однако его собственностью ни приобретенный товар, ни средства, которые он получит от поручителя для оплаты покупки, не будут.

Читайте также:  Разработан стандарт защиты прав получателей услуг, оказываемых управляющими ценными бумагами

Купленный агентом для поручителя товар отразится за балансом: Дт 002.

В балансе покупка будет показана им по полной стоимости приобретения в корреспонденции счета расчетов с поставщиком со счетом учета расчетов с поручителем: Дт 76 Кт 60.

Деньги, поступившие от поручителя и перечисленные поставщику, будут учтены в проводках:

При передаче товара поручителю он спишется с забалансового счета: Кт 002.

Вознаграждение посредника и суммы, подлежащие возмещению ему поручителем, сформируются следующим образом:

  • учитывается вознаграждение посредника: Дт 76 Кт 90;
  • начисляется НДС на вознаграждение: Дт 90 Кт 68;
  • отражаются возмещаемые поручителем затраты посредника: Дт 76 Кт 60;
  • поступают средства от поручителя в оплату вознаграждения и возмещаемых расходов (если они изначально не были получены в объеме большем, чем нужно было оплатить поставщику): Дт 51 Кт 76.

У поручителя проводки по покупке и учету затрат будут такими же, как при приобретении от его имени, с той только разницей, что величина покупки будет соответствовать указанной в документах, составленных на имя посредника продавцом, и расчеты за приобретение пройдут не напрямую с поставщиком, а через посредника:

  • получен товар (работы, услуги): Дт 10 (20, 23, 25, 26, 41, 44) Кт 76;
  • выделен и принят к вычету НДС по покупке:
    • Дт 19 Кт 76;
    • Дт 68 Кт 19.

О том, по чьим счетам-фактурам поручитель предъявит НДС к вычету, читайте в материале «[НДС]: Вычет у принципала при покупке товаров через цепочку посредников».

Агентский договор с иностранной компанией ­– особенности уплаты НДС

Когда российская организация заключает агентский договор с иностранной компанией, НДС ей придется платить, если посреднические услуги оказаны на территории РФ. На этот счет есть отдельное письмо Минфина РФ от 02.12.2011 № 03-07-08/339.

Суть разъяснений финансового ведомства такова: посреднические услуги в рамках подобных соглашений считаются реализованными в том месте, где осуществляет деятельность компания, их оказывающая. В приведенном случае услуги оказывает российская организация в нашей стране, и именно здесь следует применять НДС по 18-процентной ставке.

О том, когда может быть применена ставка 0%, читайте в публикации «Экспорт через посредника-иностранца: облагать ли НДС и по какой ставке?».

Итоги

Бухгалтерский учет агентских договоров имеет свою специфику и различается в зависимости от того, участвует посредник в расчетах или нет. Средства и имущество, поступающие к посреднику в связи с исполнением поручения, не учитываются им в балансе и не становятся его доходом.

приобретаем у иностранца

Наиболее распространенными случаями, когда вы в качестве налогового агента будете уплачивать НДС, являютс

  • приобретение товаров (работ, услуг) у иностранца;
  • аренда или покупка имущества (федерального, субъектов РФ или муниципального) непосредственно у органов власти или управления;
  • продажа в качестве посредника товаров (работ, услуг) иностранца.

Кроме того, вы можете стать налоговым агентом, когда реализуете на территории РФ конфискованное имущество, имущество по решению суда, бесхозяйные ценности, клады и скупленные ценности, ценности, перешедшие по праву наследования государству, а также при просрочке регистрации судна в Российском международном реестре судо Но эти ситуации довольно специфические, мы их рассматривать не будем.

А начнем мы с приобретения товаров (работ, услуг) у иностранца.

Кто должен выполнять агентские обязанности

Налоговые агенты по НДС — это организации и предприниматели, которые исчисляют НДС за другого налогоплательщика, удерживают сумму налога из выплачиваемых ему доходов и перечисляют ее в бюдже

Выступать в роли налоговых агентов могу

  • плательщики НДС;
  • организации и ИП, применяющие общую систему налогообложения (ОСНО), но получившие освобождение от исполнения обязанностей НДС;
  • спецрежимники — упрощенцы, вмененщики, ИП, применяющие патентную систему налогообложения.

Условия для признания вас налоговым агентом

Когда вы покупаете у иностранца товары (работы, услуги), то налоговым агентом вы будете признаваться только при одновременном выполнении таких услови

Если образовательные услуги вам будет оказывать филиал иностранной организации в России, то платить НДС за него вам не нужно

УСЛОВИЕ 1. Местом реализации товаров (работ, услуг) является территория РФ. А это выполняется,

  • товар находится на территории РФ и не отгружается и не транспортируется. Имейте в виду, если вы покупаете недвижимость в РФ у иностранца, то вы не будете являться налоговым агентом. Ведь иностранная организация, владеющая недвижимостью на территории РФ, в обязательном порядке ставится на учет в налоговых органа Так что НДС с продажи недвижимости она будет уплачивать
  • товар в момент начала отгрузки или транспортировки находится на территории РФ;
  • приобретаемые работы, услуги подпадают под условия, названные в ст. 148 НК РФ. Обратим лишь внимание, что при приобретении у иностранца работ/ услуг, поименованных в подп. 4 п. 1 ст. 148 НК РФ, в частности консультационных, юридических, бухгалтерских, рекламных услуг, вы всегда будете являться налоговым агентом. Ведь местом реализации указанных работ/ услуг всегда будет признаваться территория РФ, поскольку в этом случае место реализации определяется по месту ведения деятельности покупателя работ/ услуг, то есть российской организации, зарегистрированной в

УСЛОВИЕ 2. Иностранная организация не состоит на учете в российских налоговых органах. Узнать об этом вы можете:

  • попросив у иностранца копию уведомления/ свидетельства о его постановке на налоговый учет в РФ (форма № 11 форма № 11 Если он скажет, что такого документа у него нет, значит, он не зарегистрирован в РФ;
  • пробив его по базе на сайте ФНС через сервис «Риски бизнеса: проверь себя и контрагент Если сведений о госрегистрации иностранца там нет, значит, он на налоговом учете не состоит.

А вот если иностранец предоставит вам копию уведомления/ свидетельства о постановке на учет или вы увидите, что он есть в базе на сайте ФНС, тогда у вас не будет агентских обязанностей, он сам должен будет платить

РАССКАЗЫВАЕМ КОНТРАГЕНТУ

Предоставить налоговому агенту копию свидетельства/ уведомления о постановке на учет в ИФНС в интересах самого иностранного контрагента. Иначе агент удержит с него НДС.

Заметим, что иностранные компании, которые ведут деятельность в РФ через филиалы, представительства, другие обособленные подразделения (отделения), также подлежат постановке на учет в налоговых органах и им присваиваются ИНН и И если вы будете приобретать товары (работы, услуги) у филиала или представительства иностранной компании, то НДС платить вам не придется.

Минфин считает, что вы должны исполнять обязанности налогового агента и в случае приобретения товаров (работ, услуг) у иностранных

УСЛОВИЕ 3. Договор заключается с иностранцем напрямую, а не через российского посредника, участвующего в расчетах.

УСЛОВИЕ 4. Приобретаемые товары (работы, услуги) облагаются НДС. Если же приобретаемые товары (работы, услуги) освобождены от НДС (поименованы в ст. 149 НК РФ) или их реализация — не объект налогообложения (поименованы в п. 2 ст. 146 НК РФ), тогда удерживать налог у иностранца и перечислять его в бюджет вы не должн Но вот декларацию по НДС все равно представить придется. Правда, заполнять в этом случае нужно будет не агентский раздел 2, а раздел 7, где отражаются не облагаемые НДС операци

Как определить налоговую базу по НДС

Налоговую базу по НДС вы должны определять как стоимость услуг с учетом налог И здесь важно обратить внимание вот на что. Исчисленный НДС вам нужно будет удерживать из денег, которые вы будете перечислять иностранцу. А это означает, что иностранец получит сумму дохода за минусом налога. Поэтому эту информацию нужно донести до своего иностранного контрагента еще на стадии заключения договора. То есть вам нужно установить в контракте такую цену, чтобы и вы без проблем налог с нее удержали, и иностранец получил именно ту сумму, которую хочет. Однако некоторые иностранцы не хотят вникать в тонкости нашего налогового законодательства. В связи с этим возможны две ситуации.

СИТУАЦИЯ 1. НДС контрактом предусмотрен

Как правило, в контрактах с иностранными контрагентами приводятся такие формулировки:

  • «установленная цена включает в себя сумму всех налогов, подлежащих уплате исполнителем на территории РФ»;
  • «цена, в том числе НДС по ставке 18%»;
  • «цена увеличивается на сумму НДС, подлежащую уплате на территории
  • «цена, кроме того НДС».

В зависимости от формулировки контракта НДС рассчитывается

  • цена включает в себя НДС, тогда цена умножается на расчетную ставку
  • цена увеличивается на НДС, тогда цена умножается на 18%.

СИТУАЦИЯ 2. НДС контрактом не предусмотрен

Тогда, даже если вы полностью перечислите иностранцу сумму, указанную в контракте, вам все равно придется исчислить НДС по ставке 18% и перечислить его в бюджет. Причем сделать это придется за счет собственных средст

ПРЕДУПРЕЖДАЕМ РУКОВОДИТЕЛЯ

Лучше, если в контракте с иностранцем будет указано, что цена услуг включает в себя российский НДС. И этот налог будет удержан из перечисляемого иностранцу дохода. Тогда споров с ним не будет.

А вот не перечислять налог вообще, аргументируя тем, что раз расчеты с иностранцем уже завершены, то налог удержать из его доходов невозможно, а уплата налога за счет средств налогового агента противоречит не получится. Как указал ВАС, если налоговый агент сам не исчислит НДС, то при проверке налоговики вправе удержать с него нало В этом случае неприменима позиция о невозможности взыскания с налогового агента не удержанной им суммы налога, основанная на том, что обязанным лицом продолжает оставаться налогоплательщик (то есть иностране к которому инспекция и должна предъявлять требование об уплате налога. Ведь иностранное лицо в российских налоговых органах на учете не состои Имейте в виду, что, помимо налога, вам придется заплатить еще и пени, которые будут начисляться до момента исполнения обязанности по уплате налог

Когда надо исчислить НДС и перечислить его в бюджет

Определить сумму НДС надо на дату перечисления иностранц

  • денег за реализованные товары (работы, услуги);
  • аванса в счет предстоящей поставки товаров (выполнения работ, оказания услуг).

Как правило, цена товаров (работ, услуг) в контракте указана в иностранной валюте и расчеты с иностранцем также производятся в валюте. А вот исчислить НДС и перечислить его в бюджет нужно в рубля В связи с этим стоимость приобретенных товаров (работ, услуг) или сумму перечисленного аванса нужно пересчитать в рубли по курсу ЦБ РФ на дату перечисления денег иностранц При этом рублевую сумму НДС, исчисленную с валютного аванса, вам уже не придется перерассчитывать на дату получения товаров (подписания акта о выполнении работ, оказании услуг).

ВНИМАНИЕ

В платежке на перечисление НДС за иностранца нужно указать статус плательщика «02» — налоговый агент (а не «01» — налогоплательщик). А КБК по НДС и для налогоплательщиков, и для налоговых агентов единый — 182 1 03 01000 01 1000 110.

Удержанный у иностранца НДС вы должны перечислять по своему месту нахождения (то есть по реквизитам ИФНС, в которой вы состоите на учет

При этом порядок и сроки перечисления НДС в бюджет будут зависеть от того, что вы приобретаете у иностранца и в какой форме с ним рассчитываетесь:

  • вы приобрели у иностранца работы или услуги и рассчитываетесь с ним в денежной форме, тогда НДС нужно перечислить в бюджет одновременно с перечислением денег иностранц Более того, банку прямо запрещено принимать поручение на перевод денег иностранцу, если вы не принесете платежку на перечисление НДС в бюдже Поэтому вам необходимо оформить сразу два платежных поручения: одно — на оплату работ или услуг, второе — на перечисление НДС. Это правило работает и при перечислении иностранцу авансов.

Если же приобретаемые работы или услуги НДС не облагаются, тогда поручение на перечисление денег иностранцу банк примет без платежки на уплату

  • вы приобрели у иностранца товары и рассчитываетесь с ним в денежной форме, тогда удержанный НДС надо перечислить в общеустановленные сроки, то есть равными долями не позднее числа каждого из 3 месяцев, следующих за кварталом, в котором приобретены товар В таком же порядке перечисляется в бюджет и НДС, исчисленный с аванса под приобретение товаров;
  • вы приобрели у иностранца товары, работы или услуги, но деньги ему не перечисляли, а применили неденежные формы расчетов, тогда НДС также перечисляется в бюджет в общеустановленные сроки. То есть равными долями не позднее числа каждого из 3 месяцев, следующих за кварталом, в котором произведен зачет встречных требований (передано имущество, оказаны услуг

Имейте в виду, по мнению Минфина, исчислить НДС, удержать его из доходов иностранца и перечислить в бюджет нужно и в том случае, если вы иностранцу ничего не перечисляете. Например, в счет оплаты по договору вы передаете имущество или сами оказываете иностранцу услуги (выполняете работы), а потом делаете взаимозаче Кстати, эта позиция закреплена в Правилах ведения книги продаж. Они предписывают налоговым агентам составлять счета-фактуры и при безденежных формах расчето И это несмотря на то, что Пленум ВАС и ВС еще в 1999 г. пришел к выводу, что у налогового агента нет обязанности удерживать налог с иностранца, если оплата ему произведена в натуральной форме, а денежных выплат не было. В этом случае налоговый агент лишь обязан в течение месяца с момента передачи имущества или оказания встречной услуги в произвольной форме письменно сообщить в ИФНС о невозможности удержать Кстати, то же самое Пленум ВАС повторил и в

Если же вы не хотите спорить с проверяющими, тогда можно поступить так: неденежные расчеты с иностранцем проводить на сумму без НДС, а налог перечислять в бюджет.

Как и когда составить

Счет-фактуру от имени иностранца вы выставляете себе сами не позднее 5 календарных дней со дня перечисления иностранцу аванса или денег в оплату уже поставленных товаров (выполненных работ, оказанных услу Это означает, что если вы товары получили (работы для вас выполнили, услуги вам оказали), но вы их еще не оплатили, то составлять счет-фактуру не нужно.

Если вы приобретаете товары (работы, услуги), которые не облагаются НДС по ст. 149 НК РФ, то счет-фактуру можете не составлят

Как мы уже говорили, обычно товары (работы, услуги) оплачиваются иностранцам в иностранной валюте. И в этом случае стоимостные показатели в счете-фактуре вы можете указать в валют Но раз уж налоговую базу по НДС и сумму налога, перечисляемую в бюджет, вы считаете в рублях, удобнее и счет-фактуру заполнять сразу в рублях.

Так как счет-фактуру иностранцу вы передавать не будете, то его можно выписать в одном экземпляре.

Поскольку порядок составления счета-фактуры при приобретении товаров (работ, услуг) у иностранца имеет некоторые особенности, рассмотрим его на примере.

Пример. Заполнение налоговым агентом при оказании ему услуг иностранцем

/ условие / Компания spol. (место нахождения — Чешская Республика) оказала ООО «Фокус» юридические услуги. Стоимость услуг по договору составляет 3540 евро, в том числе НДС 540 евро. ООО «Фокус» за оказанные услуги 13.07.2015 перечислило чешской компании 3000 евро (за минусом НДС). Курс евро на 13.07.2015 —

/ решение / Организация все показатели рассчитала в рублях:

  • налоговая база по НДС — 222 833,80 руб. (3540 евро x
  • НДС к уплате в бюджет — 33 991,60 руб. (222 833,80 руб. х Он перечислен в бюджет 13.07.2015 платежным поручением № 1234;
  • стоимость услуг без НДС — 188 842,20 руб. (222 833,80 руб. – 33 991,60 руб.).
Читайте также:  Акт приема-передачи товара - образец

Счет-фактуру ООО «Фокус» должно оформить в одном экземпляре так.

СЧЕТ-ФАКТУРА № 1850 от « 15 » июля 2015 г. (1)

ИСПРАВЛЕНИЕ №от «»(1а)

Иностранные налоги и проблемы их учета

Оплачивая работы или услуги зарубежных контрагентов, российские компании иногда вынуждены перечислять в составе их стоимости косвенные налоги. Но Минфин России, как правило, не позволяет отражать эти налоги в расходах.

Российские организации, которые привлекают иностранных партнеров для выполнения той или иной работы (услуги) на территории другого государства, могут столкнуться с проблемой — как отражать в налоговом учете расходы на уплату иностранных налогов? Речь идет о косвенных налогах (в т. ч. НДС), которые были исчислены и уплачены за границей по законам другого государства. Ситуация рассмотрена в журнале «Актуальная бухгалтерия» № 7, 2012.

Иностранный НДС в расходах учесть нельзя

Во избежание двойного налогообложения нормы Налогового кодекса (п. 3 ст. 311, ст. 386.1 НК РФ) позволяют организациям учесть только сумму налога на прибыль (доход) или налога на имущество, уплаченную в соответствии с законодательством иностранных государств. Для НДС такая возможность не предусмотрена (письма Минфина России от 16.12.2009 № 03-03-06/1/813, УФНС России по г. Москве от 18.08.2009 № 16-15/085547). Минфин России также выступает против включения в налоговые расходы сумм иностранного НДС (письма Минфина России от 12.11.2010 № 03-03-06/1/708, от 11.06.2010 № 03-03-06/1/407, от 06.10.2009 № 03-03-06/1/644).

Финансовое ведомство считает, что сумма этого косвенного налога не может быть учтена в составе прочих расходов даже как «другие расходы, связанные с производством и (или) реализацией» (подп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ), поскольку для учета расходов в виде налогов предусмотрена специальная норма (подп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ). Так, в качестве расходов признаются лишь те налоги, которые начислены в соответствии с российским законодательством, а иностранные косвенные налоги, в частности НДС, под действие этой нормы не подпадают. Следовательно, уменьшать базу по налогу на прибыль они не должны.

Иностранный контрагент оказал российской фирме услуги на территории другого государства. Стоимость услуг составила 300 000 долл. (в т. ч. косвенный налог — 6000 долл.).

Следовательно, фирма может включить в расходы только сумму:

300 000 – 6000 = 294 000 долл.

Сумма косвенного налога, уплаченная по законам другого государства, в налоговом учете фирмы не отражается, т. е. ее нельзя включить в расходы при расчете налога на прибыль, зачесть в счет уплаты российского НДС.

В Минфине России также полагают, что косвенный налог, который исчислен по законодательству другого государства и уплачен иностранному продавцу в составе стоимости услуги, нельзя включить в расходы еще и по основаниям, указанным в статье 270 Налогового кодекса (п. 19 ст. 270 НК РФ). То есть речь идет о невозможности включения в расходы сумм налогов, предъявленных покупателю налогоплательщиком (в нашем случае иностранной организацией).

При этом финансовое ведомство предпочитает не обращать внимание на тот факт, что в нашем случае подобные расходы нельзя определить как налоги.

Во-первых, в данной норме Налогового кодекса речь идет о российских налогах, то есть исчисленных согласно требованиям Налогового кодекса, а во-вторых, предъявить их должен именно налогоплательщик. Что касается иностранного продавца, то он в смысле статьи 19 Налогового кодекса таковым не является. Следовательно, данная норма к проблеме «иностранных» налогов не имеет никакого отношения.

Кстати, совсем недавно Минфин России в очередной раз подтвердил свою позицию, отметив, что суммы НДС, предъявленные российской организации при приобретении у иностранной организации работ (услуг), местом реализации которых не является территория России, нельзя учесть при расчете налога на прибыль организаций (письмо Минфина России от 11.03.2012 № 03-04-08/65). Что интересно, в качестве обоснования приведена ссылка уже на другую норму статьи 270 Налогового кодекса (п. 4 ст. 270 НК РФ).

Но если иностранный НДС нельзя включить в расходы напрямую, то, может быть, это можно сделать другими путями? Например, сначала включить этот расход в стоимость товаров (работ, услуг), а уже затем отнести на расходы.

Есть ли другие пути?

Минфин России не позволяет относить иностранный НДС на затраты по производству и реализации также в порядке, который предусмотрен статьей 170 Налогового кодекса. То есть включением сумм налога в стоимость товаров (работ, услуг) (п. 2 ст. 170 НК РФ).

Логика финансистов следующая: в статье 170 Налогового кодекса содержится исчерпывающий перечень случаев, когда суммы НДС, уплаченные поставщику и не подлежащие возмещению, учитываются в стоимости приобретаемых товаров (работ, услуг) при исчислении налога на прибыль. Явное нежелание расширять этот перечень прослеживается и в некоторых письмах налогового ведомства (письмо УФНС России по г. Москве от 20.05.2011 № 16-15/049561@).

Но не стоит забывать, что в нашем случае речь идет все-таки не о российском НДС, а об иностранном, поэтому вряд ли к нему можно применять положения этой статьи.

Неудивительно, что российские организации не могут воспользоваться и нормами статьи 171 Налогового кодекса и предъявить НДС другого государства к вычету (письмо УФНС России по г. Москве от 27.10.2011 № 16-15/104421@).

Исключение — «командировочный» НДС

Таким образом, даже несмотря на очевидную производственную направленность этих расходов, чиновники в своих разъяснениях исключают любую возможность учета сумм зарубежных косвенных налогов. Тем не менее для некоторых случаев Минфин России делает исключение.

Это касается налогов, которые предъявляются российским компаниям при оплате гостиничных услуг за границей (например, во время командировок работников). В этом случае всю сумму налога, содержащуюся в счете, можно включить в состав командировочных расходов (подп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ; письма Минфина России от 30.01.2012 № 03-03-06/1/37, от 14.02.2008 № 03-03-06/4/8).

С одной стороны, вызывает удивление, что в этом случае финансисты рассматривают иностранный косвенный налог уже не в смысле налога, которым он действительно не является по российскому законодательству, а просто в качестве расхода. Причем явно прослеживается желание финансистов найти для этих расходов в главе 25 Налогового кодекса свою специальную норму (письма Минфина России от 09.02.2007 № 03-03-06/1/74, от 30.01.2012 № 03-03-06/1/37).

С другой стороны, если бы Минфин России занял иную позицию и отказался признавать сумму налога обоснованным расходом, то это повлекло бы нарушение трудового законодательства (ст. 168 ТК РФ). Ведь сумма командировочных расходов, которую необходимо возместить работнику, определяется по первичным документам. Следовательно, в нее должен включаться и косвенный налог, уплаченный на территории иностранного государства. Иначе получилось бы, что работодатель обязан возместить сотруднику только часть понесенных им расходов.

Налоговики не согласны с финансистами

Не так давно бизнес неожиданно получил поддержку со стороны налоговиков, которые признали, что суммы уплаченных иностранных косвенных налогов можно учесть в составе расходов при расчете налога на прибыль (письмо ФНС России от 01.09.2011 № ЕД-20-3/1087).

При этом доводы налоговой службы вполне логичны: перечень прочих расходов, которые указаны в статье 264 Налогового кодекса, открыт. Следовательно, в качестве прочих расходов можно учесть любые экономически обоснованные и документально подтвержденные расходы. Исключение лишь одно. Налоги, по которым в законе напрямую предусмотрен порядок устранения двойного налогообложения путем зачета (т. е. налог, уплаченный за границей, зачитывается в счет уплаты соответствующего налога в Российской Федерации), в расходы включить нельзя. В частности, это касается зарубежных налога на прибыль и налога на имущество организаций (п. 3 ст. 311, ст. 386.1 НК РФ).

По нашему мнению, такая позиция наиболее обоснована.

Кстати, еще Конституционный Суд РФ подчеркнул, что законодатель оправданно отказался от закрытого перечня затрат, которые можно учесть при расчете налога на прибыль, и предоставил бизнесу возможность самостоятельно определять эти расходы в каждом конкретном случае. То есть исходя из фактических обстоятельств и особенностей финансово-хозяйственной деятельности той или иной организации (определения КС РФ от 16.12.2008 № 1072-О-О, от 04.06.2007 № 320-О-П).

Арбитражная практика, связанная с учетом сумм иностранных косвенных налогов, пока недостаточно сформировалась, но уже есть решения судов, которые заняли сторону бизнеса в этом вопросе (пост. ФАС ЦО от 13.10.2011 № А62-439/2011, ФАС МО от 22.07.2009 № КА-А40/6679-09, ФАС СЗО от 23.11.2009 № А56-4991/2009).

Экспертиза статьи: Сергей Родюшкин, служба Правового консалтинга ГАРАНТ, профессиональный бухгалтер-эксперт

Агентский договор: учет у принципала и агента

Организации заключили агентский договор. И принципал, и агент применяют общую систему налогообложения. В соответствии с заключенным договором агент от своего имени заключает договоры с заказчиками на перевозку грузов силами принципала. Условия агентского договора предполагают, что все права и обязанности по заключенным с заказчиками договорам возникают у агента. Агент производит расчет с принципалом после поступления денежных средств от заказчика на расчетный счет агента, удерживая причитающееся ему вознаграждение.

Каков в данной ситуации порядок документооборота между сторонами? Каков порядок бухгалтерского и налогового учета денежных поступлений от заказчиков у принципала и у агента?

Глава 52 Гражданского Кодекса РФ (далее – ГК РФ) регулирует взаимоотношения сторон по агентскому договору. Кроме того, к договору, по условиям которого Агент действует от своего имени (а в рассматриваемой ситуации Агент действует от своего имени), применяются правила ГК РФ о договоре комиссии (ст. 1011 ГК РФ).

По агентскому договору одна сторона (Агент) обязуется за вознаграждение совершать по поручению другой стороны (Принципала) юридические и иные действия от своего имени, но за счет Принципала либо от имени и за счет Принципала. При этом по сделке, совершенной Агентом с третьим лицом от своего имении за счет Принципала, приобретает права и становится обязанным Агент, хотя бы Принципал и был назван в сделке или вступил с третьим лицом в непосредственные отношения по исполнению сделки (ст. 1005 ГК РФ).

Все полученное Агентом по агентскому договору является собственностью Принципала (ст. 974 и п. 1 ст. 996 ГК РФ, ст. 1011 ГК РФ, смотрите также письма ФНС России от 28.02.2006 N ММ-6-03/202@, от 04.02.2010 N ШС-22-3/85@, письмо Минфина России от 02.10.2009 N 03-07-11/246).

Агент за оказанные услуги получает вознаграждение, размер и порядок уплаты которого устанавливаются агентским договором (ст. 1006 ГК РФ). При этом статья 997 ГК РФ предоставляет комиссионеру право (как было указано выше, если Агент действует от своего имени, то применяются правила о договоре комиссии) в порядке зачета встречных однородных требований (ст. 410 ГК РФ) удерживать причитающиеся ему по договору комиссии суммы из всех сумм, поступивших к нему за счет комитента.

Как видно из указанных норм, гражданское законодательство предоставляет Агенту право удерживать причитающееся ему вознаграждение из сумм, поступающих от третьих лиц во исполнение договора, заключенного Агентом по поручению Принципала. При этом стороны вправе согласовать в агентском договоре по своему усмотрению условия и порядок выплаты Агенту вознаграждения (п. 2 ст. 1, п. 4 ст. 421 ГК РФ).

Документооборот

Агент обязан представлять Принципалу отчеты об исполнении им агентского договора в порядке и в сроки, которые предусмотрены договором. При отсутствии в договоре конкретных условий представления отчетов они представляются Агентом по мере исполнения им договора либо по окончании действия договора (ст. 1008 ГК РФ). При этом к отчету Агента должны быть приложены необходимые доказательства расходов, произведенных Агентом за счет Принципала (если агентским договором не предусмотрено иное). Следовательно, вопрос о том, какие именно документы подтверждают исполнение агентского поручения и должны быть приложены к отчету Агента, решается сторонами по своему усмотрению (перечень документов предусматривается агентским договором).

Следует отметить, что отчет Агента является для Принципала первичным учетным документом, подтверждающим произведенные расходы в виде агентского вознаграждения и возмещаемых Агенту расходов (письмо УФНС России по г. Москве от 05.04.2005 N 20-12/22797, постановление Президиума ВАС РФ от 14.02.2012 N 12093/11, постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 06.06.2012 N Ф08-2678/12).

В рассматриваемой ситуации Агент привлекает Заказчиков для перевозки грузов силами Принципала и от своего имени заключает с ними договоры. В таком случае документы по сделкам, заключенным Агентом с Заказчиками (счета, акты выполненных работ (оказанных услуг), счета-фактуры и др.), оформляются Агентом в адрес Заказчиков от своего имени. В связи с чем полагаем, что акты выполненных работ Принципалом в адрес Заказчиков не выставляются (у Заказчиков будут акты выполненных работ от Агента). Также, на наш взгляд, Принципалу нет необходимости дублировать акт, выставленный Агентом Заказчику (то есть перевыставлять его в адрес Агента). При этом для отражения в учете Принципала операций по реализации работ (услуг), осуществляемых в рамках агентского договора, Принципалу необходимо наличие отчета Агента (извещения агента) с приложением копий подтверждающих документов. Если агентским договором предусмотрено составление акта на агентское вознаграждение, то Агент составляет такой акт.

Отчет Агента и акт составляются в произвольной форме, так как каких-либо специальных правил в отношении их формы и содержания законодательно не установлено. В связи с чем в агентском договоре стороны могут самостоятельно определить форму этих документов и перечень необходимых Принципалу сведений. Обращаем внимание, что необходимо, чтобы все указанные первичные документы (в том числе отчет агента и акт) содержали все обязательные реквизиты, установленные п. 2 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ “О бухгалтерском учете”.

Операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории РФ признаются объектом обложения НДС (пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ). При этом реализация Принципалом работ (услуг) облагается НДС независимо от того, от своего имени Принципал осуществляет их реализацию, или через посредника по агентскому договору.

В силу п. 3 ст. 168 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг), а также при получении сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) выставляются соответствующие счета-фактуры не позднее пяти календарных дней считая со дня отгрузки товара (выполнения работ, оказания услуг) или со дня получения сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров.

Счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг) (включая комиссионера, агента, которые осуществляют реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав от своего имени) сумм НДС к вычету (п. 1 ст. 169 НК РФ).

Таким образом, Агент обязан не позднее пяти календарных дней считая с даты реализации услуг покупателю (Заказчику) выписать на имя покупателя (Заказчика) соответствующий счет-фактуру с выделением суммы НДС.

Особенности заполнения документов, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость при осуществлении посреднических сделок, установлены в приложениях к постановлению Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137 (далее – Постановление N 1137).

Поскольку согласно агентскому договору Агент выступает от своего имени, то счета-фактуры покупателям (Заказчикам) с выделением суммы НДС должен выставлять Агент от своего имени, а реквизиты этих счетов-фактур передавать Принципалу (п. 20 Правил ведения книги продаж, применяемой при расчетах по налогу на добавленную стоимость Постановления N 1137). То есть Агент в выставленном покупателю услуг счете-фактуре указывает в качестве продавца наименование своей организации в соответствии с учредительными документами (письмо Минфина России от 29.04.2013 N 03-07-09/15077). Дополнительно Агент может также указать сведения о Принципале и об агентском договоре (письмо Минфина России от 23.04.2012 N 03-07-09/40).

Выставленные покупателям (Заказчикам) счета-фактуры регистрируются Агентом только в части 1 журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость, Постановления N 1137. В книге продаж эти счета-фактуры агентом не регистрируются (п. 20 Правил ведения книги продаж, применяемой при расчетах по налогу на добавленную стоимость, Постановления N 1137).

Читайте также:  Договор аренды помещения между юридическими лицами – образец

Одновременно Агент сообщает Принципалу показатели выставленного покупателю (Заказчику) счета-фактуры.

Принципал, в свою очередь, должен выдать Агенту счета-фактуры, в которых отражены показатели счетов-фактур, выставленных Агентом покупателям (Заказчикам), а также счета-фактуры при получении суммы оплаты (частичной оплаты), в которых отражены показатели счетов-фактур, выставленных Агентом покупателям (Заказчикам), и зарегистрировать их в книге продаж. Поэтому Принципал на основании полученных от Агента данных о реализованных услугах (работах) выставляет счет-фактуру Агенту той же датой, которой Агентом выписан счет-фактура покупателю (Заказчику). Номер счету-фактуре присваивается в соответствии с индивидуальной хронологией составления счетов-фактур Принципала. В строке “Продавец” указываются реквизиты Принципала. В строке “Покупатель” указывается наименование фактического покупателя (Заказчика), а не Агента (пп. “и” п. 1 Правил заполнения счета-фактуры Постановления N 1137, письмо Минфина России от 10.05.2012 N 03-07-09/47). В табличной части повторяются все данные счета-фактуры, выставленного Агентом в адрес покупателя (Заказчика). Агент регистрирует полученный от Принципала документ в части 2 журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость, Постановления N 1137.

Вместе с тем Агент выставляет Принципалу счета-фактуры на суммы своего агентского вознаграждения по услугам, оказанным в рамках агентского договора, и регистрирует их в книге продаж (п. 20 Правил ведения книги продаж, применяемой при расчетах по налогу на добавленную стоимость, Постановления N 1137).

В случае получения Агентом денежных средств от Принципала в виде оплаты (частичной оплаты) в счет предстоящего оказания посреднических услуг (предоплаты по вознаграждению) Агент должен выставить Принципалу счет-фактуру на полученную сумму оплаты (частичной оплаты) и зарегистрировать его у себя в книге продаж.

Принципал регистрирует полученный от Агента счет-фактуру на сумму агентского вознаграждения в части 2 журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость, Постановления N 1137 и в книге покупок (п. 11 Правил ведения книги покупок, применяемой при расчетах по налогу на добавленную стоимость, Постановления N 1137).

Еще раз отметим, что счета-фактуры, выставленные Агентом Покупателям (Заказчикам) от своего имени при реализации работ (услуг), а также выставленные Покупателям (Заказчикам) при получении от них суммы оплаты (частичной оплаты) в счет предстоящего оказания услуг (выполнения работ), в книге продаж Агента не регистрируются (п. 20 Правил ведения книги продаж, применяемой при расчетах по налогу на добавленную стоимость, Постановления N 1137).

Учет у Агента

Доходы организации, в зависимости от их характера, условия получения и направлений деятельности организации, подразделяются на доходы от обычных видов деятельности и прочие доходы (п. 4 ПБУ 9/99 “Доходы организации” (далее – ПБУ 9/99)). Доходы, отличные от доходов от обычных видов деятельности, считаются прочими поступлениями. При этом организация самостоятельно признает поступления доходами от обычных видов деятельности или прочими поступлениями исходя из требований ПБУ 9/99, характера своей деятельности, вида доходов и условий их получения.

В зависимости от квалификации дохода в виде агентского вознаграждения оно может отражаться либо на счете 90 “Продажи”, предназначенном для учета доходов от обычных видов деятельности, либо на счете 91 “Прочие доходы и расходы” (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н (далее – Инструкция)).

Следует отметить, что не признаются доходами организации поступления от других юридических и физических лиц, в том числе по агентским договорам в пользу Принципала (п. 3 ПБУ 9/99). Следовательно, денежные средства, поступающие Агенту от Заказчиков, подлежащие перечислению Принципалу, в доходы Агента не включаются и учитываются на счетах учета расчетов.

В соответствии с Инструкцией расчеты с принципалом могут учитываться на счете 76 “Расчеты с разными дебиторами и кредиторами”, субсчете “Расчеты с принципалом”.

Операции, связанные с выполнением агентского договора, могут быть отражены на счетах бухгалтерского учета у Агента следующим образом:

Дебет 50 (51) Кредит 62, субсчет “Расчеты по авансам полученным”
– получен аванс от заказчика;

Дебет 62 Кредит 76, субсчет “Расчеты с принципалом”
– отражена реализация услуг (работ) в рамках агентского договора;

Дебет 62, субсчет “Расчеты по авансам полученным” Кредит 62
– зачтена сумма аванса;

Дебет 50 (51) Кредит 62
– получены денежные средства от заказчика в порядке окончательного расчета;

Дебет 76, субсчет “Расчеты с принципалом” Кредит 51
– денежные средства, за вычетом удержанного агентского вознаграждения, перечислены принципалу;

Дебет 62 Кредит 90, субсчет “Выручка” (91, субсчет “Прочие доходы”)
– отражена выручка в виде агентского вознаграждения;

Дебет 76, субсчет “Расчеты с принципалом” Кредит 62
– отражен зачет агентского вознаграждения;

Дебет 90-3 Кредит 68-2
– начислен НДС на агентское вознаграждение.

Сумма агентского вознаграждения признается доходом Агента, подлежащим обложению налогом на прибыль. При этом при определении налоговой базы по налогу на прибыль Агента не учитываются доходы в виде имущества (включая денежные средства), поступившего Агенту в связи с исполнением обязательств по агентскому договору, а также в счет возмещения затрат, произведенных Агентом за Принципала, если такие затраты не подлежат включению в состав расходов агента в соответствии с условиями заключенных договоров (пп. 9 п. 1 ст. 251 НК РФ). То есть в состав доходов Агента, учитываемых для целей налогообложения, включается сумма агентского вознаграждения (денежные средства, полученные от Заказчиков и подлежащие перечислению Принципалу, доходом Агента не являются).

Доходы в целях налогообложения прибыли признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (метод начисления) (п. 1 ст. 271 НК РФ). При этом независимо от момента фактического поступления от Принципала на счет Агента сумм агентского вознаграждения (в данном случае независимо от даты удержания Агентом вознаграждения из причитающихся Принципалу сумм) датой признания доходов в целях налогообложения прибыли для Агента будет являться дата представления Агентом отчета (в сроки, обусловленные договором) или дата подписания сторонами (Агентом и Принципалом) акта об оказании услуг (в зависимости от того, какая форма отчета Агента перед Принципалом оговорена условиями агентского договора) (п. 3 ст. 271 НК РФ).

Обязанность по уплате НДС в бюджет у Агента (если Агент применяет общую систему налогообложения и является плательщиком НДС) возникает только с суммы агентского вознаграждения (п. 1 ст. 156 НК РФ).

Учет у Принципала

Отражение в бухгалтерском и налоговом учете Принципала операций, выполняемых в рамках агентского договора, должно производиться на основании отчета Агента, к которому прилагаются подтверждающие документы (ст. 1008 ГК РФ).

Операции, связанные с выполнением агентского договора, могут быть отражены на счетах бухгалтерского учета у Принципала следующим образом:

Дебет 62 Кредит 90
– отражена на основании отчета агента (извещения агента) выручка от реализации услуг (выполнения работ);

Дебет 90-3 Кредит 68-2
– начислен НДС;

Дебет 20 (26, 44) Кредит 76, субсчет “Расчеты с агентом”
– отражено агентское вознаграждение на основании утвержденного отчета агента;

Дебет 19 Кредит 76, субсчет “Расчеты с агентом”
– отражен НДС по агентскому вознаграждению;

Дебет 68-2 Кредит 19
– НДС по агентскому вознаграждению принят к вычету;

Дебет 90, субсчет “Себестоимость продаж” Кредит 20 (26, 44)
– списаны затраты на оплату услуг посредника (в том числе сумма агентского вознаграждения);

Дебет 51 Кредит 62
– учтена сумма, перечисленная агентом в рамках агентского договора, от покупателей услуг (заказчиков), за минусом вознаграждения агента;

Дебет 76, субсчет “Расчеты с агентом” Кредит 62
– зачтено в оплату от покупателей вознаграждение агенту.

Доходом Принципала, учитываемым при формировании налогооблагаемой прибыли, будет выступать вся сумма выручки от реализации работ (услуг), то есть сумма, за которую работы реализованы Заказчикам Агентом за вычетом НДС (п. 1 ст. 248, п. 1 ст. 249 НК РФ). При этом сумму агентского вознаграждения (пп. 3 п. 1 ст. 264 НК РФ), а также стоимость реализованных работ (услуг) Принципал сможет учесть в составе расходов при условии соответствия произведенных затрат критериям, предусмотренным п. 1 ст. 252 НК РФ.

У Принципала, применяющего метод начисления, сумма денежных средств, полученных в качестве предоплаты за предстоящее выполнение работ (оказание услуг), в целях обложения налогом на прибыль не учитывается (пп. 1 п. 1 ст. 251 НК РФ).

Налоговой базой по НДС у Принципала является общая сумма оказанных услуг (выполненных работ), так как Принципал является их исполнителем (пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ, п. 1 ст. 167, п. 1 ст. 154 НК РФ). При этом необходимо учитывать, поскольку в соответствии с п. 1 ст. 167 НК РФ налоговой базой для исчисления НДС является наиболее ранняя из дат (день отгрузки работ (услуг) или день оплаты (частичной оплаты)), то в случае, если Агент получит предоплату от Заказчика, то Принципал должен будет начислить НДС с суммы предоплаты, поскольку ему принадлежит все полученное посредником по сделке. Для того чтобы Принципал смог начислить НДС с предоплаты, Агент должен сообщить ему о полученном авансе.

Рекомендуем ознакомиться со следующими материалами:

– Энциклопедия решений. Отчеты агента;

– Энциклопедия решений. Исполнение агентского договора;

– Энциклопедия решений. Учет у комитента при реализации товаров через комиссионера;

– Энциклопедия решений. Учет у комиссионера при реализации товаров комитента.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
член Палаты налоговых консультантов Алексеева Анна

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, член МоАП Мельникова Елена

17 декабря 2013 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.

НДС по агентскому договору с зарубежной фирмой

Определение места реализации товаров (работ, услуг) является одним из условий для налогообложения НДС. Если этим местом является Россия, то реализация облагается НДС. Если это не Россия, то НДС нет. По нормам НК РФ получается, что местом реализации агентских услуг, которые оказывает иностранная фирма – нерезидент российской компании, территория РФ не признается. Значит, НДС они не облагаются.

Реализация товаров (работ, услуг)

На территории РФ реализация облагается НДС. Товары (работы, услуги) считаются реализованными, если право собственности на них перешло от одного лица другому на возмездной основе, например, от продавца покупателю или от исполнителя заказчику. Чтобы правильно рассчитать НДС по реализованным товарам (работам, услугам), нужно определить:

1) место, где эти товары (работы, услуги) были реализованы. Если это Россия, то реализация облагается НДС, иначе – нет;

2) сумму выручки от реализации;

3) ставку налога, по которой облагаются реализованные товары (работы, услуги);

4) дату, когда налог должен быть начислен к уплате в бюджет.

Когда НДС платит налоговый агент

При проведении сделок с иностранными фирмами российская компания может быть признана налоговым агентом. То есть она будет обязана удержать НДС из денег, которые она должна выплатить своему контрагенту, и перечислить сумму налога в бюджет. Эта обязанность возникнет, если выполняются три условия:

  • поставщик (исполнитель) – иностранная фирма не состоит на налоговом учете в России;
  • товар, который вы покупаете, или услуга облагается НДС. Есть операции, которые не признаются реализацией и, следовательно, НДС не облагаются (п. 3 ст. 39, п. 2 ст. 146 НК РФ). К ним относятся, например, операции, связанные с обращением российской и иностранной валюты, вклады в уставные капиталы других фирм, продажа земельных участков или долей в них и др.;
  • местом реализации является РФ.

Если все три условия выполняются, значит, фирма является налоговым агентом по НДС.

Что является местом реализации товаров (работ, услуг)

НДС облагается реализация товаров, работ, услуг (в том числе безвозмездная передача права собственности на товары, результаты выполненных работ, безвозмездное оказание услуг), которая совершается только на территории РФ. Если местом реализации товаров (работ, услуг) является территория иностранного государства, то такие операции на территории России не облагаются НДС.

У товаров определить место реализации просто. Порядок его определения закреплен в статье 147 НК РФ. Если товар в момент отгрузки находится в РФ, то местом реализации будет РФ. Если поставщик поставляет товар из своей страны, тогда налоговым агентом по НДС российский покупатель не будет. НДС нужно будет платить на таможне.

Место реализации услуг определяется в зависимости от вида услуги. Местом реализации услуг может признаваться страна либо по месту нахождения покупателя, либо по месту нахождения исполнителя. Поэтому, чтобы узнать, облагается ли услуга НДС, нужно правильно определить место ее реализации. Для этого обращаются к статье 148 НК РФ.

Когда место реализации – всегда РФ

В рассматриваемом случае российская организация является заказчиком. Поэтому актуален вопрос, нужно ли удерживать НДС с сумм, перечисляемых иностранцу за выполненные им работы (оказанные услуги).

Место реализации работ (услуг) определяется по месту осуществления деятельности организации-исполнителя (подп. 5 п. 1 ст. 148 НК РФ). Однако местом реализации всегда будет признаваться территория РФ при реализации работ (услуг), предусмотренных подпунктами 1–4.1, 4.4 пункта 1 статьи 148 НК РФ.

Вот некоторые из этих услуг.

  1. Работы (услуги) связаны непосредственно с недвижимым имуществом (за исключением воздушных, морских судов и судов внутреннего плавания, а также космических объектов), находящимся на территории РФ. Это строительные, монтажные, строительно-монтажные, ремонтные, реставрационные работы, работы по озеленению, услуги по аренде и др.
  2. Работы (услуги) связаны непосредственно с движимым имуществом, воздушными, морскими судами и судами внутреннего плавания, находящимися на территории РФ. Это работы, связанные с монтажом, сборкой, переработкой, обработкой, ремонтом и техническим обслуживанием.
  3. Услуги фактически оказываются на территории РФ в сфере культуры, искусства, образования (обучения), физической культуры, туризма, отдыха и спорта.
  4. Покупатель работ (услуг) осуществляет деятельность на территории России по направлениям:
    • передача, предоставление патентов, лицензий, торговых марок, авторских
      прав и т. п.;
    • разработка ПО;
    • консультационные, юридические, бухгалтерские и аудиторские услуги;
    • инжиниринговые услуги;
    • реклама и маркетинг;
    • услуги по обработке информации;
    • предоставление персонала;
    • аренда имущества, кроме недвижимости и автомобилей.

Местом осуществления деятельности покупателя считается территория России, если он зарегистрирован здесь в качестве организации или индивидуального предпринимателя. Если указанные работы (услуги) приобретены филиалом или представительством российской организации и их местонахождение определено учредительными документами как территория иностранного государства, то местом реализации этих услуг Россия не является и объекта обложения НДС не возникает, причем даже если головное подразделение компании зарегистрировано в РФ.

  1. 4.1. Услуги российской фирме по перевозке и транспортировке грузов автомобильным транспортом по договору транспортной экспедиции. Пункты отправления и назначения находятся на территории России.
  2. 4.2. Услуги (работы), непосредственно связанные с перевозкой и транспортировкой товаров, помещенных под таможенную процедуру таможенного транзита, если местом осуществления деятельности заказчика признается территория РФ.

Когда НДС удерживать не нужно

В комментируемом письме рассмотрена ситуация, когда иностранная фирма, не состоящая на налоговом учете в Российской Федерации, оказывает российской компании услуги. Это агентские услуги по подбору потенциальных клиентов для заключения договоров на поставку товаров.

Должна ли российская компания выступать налоговым агентом?

В данном случае – не должна. Дело в том, что не выполняется третье условие, необходимое для выполнения обязанностей налогового агента. Агентские услуги в подпунктах 1–4.1, 4.4 статьи 148 НК РФ не поименованы.

Значит, местом реализации таких услуг, оказываемых иностранной организацией российскому принципалу, территория Российской Федерации не признается.

Таким образом, у российского покупателя обязанности налогового агента в отношении этой компании не возникают.

Эксперт “НА” В.Ю. Кирпичников

Ссылка на основную публикацию